En este mundo globalizado; lo que antes eran escenarios para casos aislados; hoy ya es parte de nuestro diario vivir. Si bien, existe Doctrina sobre la temática; por lo menos para mi, no deja de ser una rama de la tributación, bastante compleja. Y es compleja, porque como decía, existe mucha teoría, pero no existen los suficientes casos prácticos, compartidos por los que generan la Doctrina, como para luego aplicar la teoría con solvencia. Quien esté en la temática, por lo menos debería compartir conmigo, que la redacción de los Convenios, no facilita la interpretación y que si bien se sigue un Modelo Internacional, no costaría nada bajar a un lenguaje más llano, ya sea en los propios Convenios o luego las Administraciones Tributarias, mediante instructivos. Pero no se hace, y el trabalenguas del «Estado Contratante» se vuelve un escollo para aplicar adecuadamente los Convenios (CDI).

La Consulta que sigue, no es para nada una pregunta de alguien que no supiese del tema. Quien no ha tenido la oportunidad de profundizar sobre estos aspectos, seguramente se le pase por alto algunos detalles. Cuando uno estudia Fiscalidad Internacional, se nos explica que hay dos grandes modelos de Convenios, todos tienen la misma estructura. Existe el Modelo OCDE y el Modelo ONU. En el primero, se ha eliminado lo que  se conoce como el EP de Servicios, el del Trabajo Independiente, porque el mismo luego terminaba en el Artículo 7; y el EP de Servicios generalmente se regulaba en el Artículo 14 del Convenio. Por eso, simplemente muchos Convenios no tienen ese Artículo 14. En cambio los que sí lo tienen, se dice que aplican para ese artículo, el Modelo de ONU, y veremos algunos Convenio con ese famoso Artículo 14. ¿Y qué sucede en el Convenio entre México y Uruguay?. Tiene un Artículo 14. ¿Entonces?; y si aplicamos lo que nos enseñaron, este Convenio, debería tener un EP de Servicios regulado en el Artículo 14 … pero si lo leen, no lo habla de ello. Entonces el Contribuyente que hace la Consulta, supongo que se habrá dicho: ¿Y entonces qué hago?; ¿Voy al artículo 20?; y hace la pregunta. ¿Qué le responde la DGI?; que sí es Tratado por el Artículo 7 el caso de Servicios Técnicos, y le nombra el Artículo 3ero del Convenio. 

Cuando no hay Artículo 14 (que regule un EP de Servicios), en general lo que se hace es agregar un literal c) en el numueral 3ero del Artículo 5to; detalle que sí tiene el Convenio firmado por Uruguay y México, y lo vemos en la respuesta de la Consulta. 

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Consulta Nº 5.463

Contratos de servicios recibidos en el marco del convenio para evitar la doble imposición firmado entre Uruguay y México – IRNR – Tratamiento tributario.

La Consulta.

Una S.A, en carácter de adquirente, ha celebrado contratos de servicios con las siguientes características:

• El proveedor reside en México, su actividad no será desarrollada mediante un lugar fijo de negocios en Uruguay.
• El servicio brindado es de carácter técnico fuera de la relación de dependencia.
• El servicio se desarrollaría en México y las actividades que se realicen en Uruguay serán desarrolladas por períodos inferiores a los 183 días.
• La consultante se hace cargo de los impuestos que hacen al precio de la prestación.

Consulta sobre el tratamiento fiscal a otorgarle a los servicios recibidos en el marco del Convenio  para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, firmado entre Uruguay y México, en virtud que los mismos no son recogidos en forma expresa por el articulado del Convenio (Ley Nº 18.645 de 12 de febrero de 2010).

Asimismo plantea si las rentas obtenidas por dichos servicios deben considerarse incluidas dentro de las que no pueden someterse a imposición o si, por el contrario, deben considerarse “Otras Rentas” —Artículo 20º del Convenio—, y por tanto gravarse con impuesto y aplicarse las medidas previstas para evitar la doble imposición.

Adelanta opinión que los servicios técnicos deben ser tratados con arreglo a lo dispuesto por el Artículo 7º del Convenio (Beneficios empresariales) y en la medida que el prestador de los mismos no configura un establecimiento permanente de servicios en nuestro país, la compareciente entiende que los pagos o acreditaciones por dichos servicios, entrado en vigor el Convenio, no deben ser objeto de imposición en Uruguay.

La Respuesta.

De acuerdo a lo establecido en el literal i) del Artículo 3º del Convenio la expresión actividad empresarial incluye la prestación de servicios profesionales y otras actividades que tengan el carácter independiente.

Por tanto, las rentas que se generen por dichos conceptos serán tratadas de acuerdo a lo establecido en el Artículo 7º del Convenio, Beneficios Empresariales.

El mencionado artículo en su inciso 1º establece que: “Los beneficios de una empresa de un Estado Contratante solamente pueden someterse a imposición en ese Estado, a no ser que la empresa realice actividades empresariales en el otro Estado Contratante por medio de un establecimiento permanente situado en él …..”

Conforme a lo establecido en el literal c) del numeral 3) del Artículo 5º del Convenio, no se configura un establecimiento permanente por la prestación de los servicios efectuados en nuestro país, por tanto de acuerdo a lo indicado en el inciso 1º del artículo 7º del Convenio los mismos quedarían sujeto a imposición exclusiva en México.

Para el caso de los servicios desarrollados en México, que quedarían gravados en nuestro país por IRNR por extensión de la fuente, de acuerdo al ya citado inciso 1º del Artículo 7º del Convenio solamente quedarían sujetos a imposición en México.

21.03.011 – El Sub Director General de la D.G.I., acorde.

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Esquema de la Consulta anterior:

Comentario adicional:

• Como decía al inicio; cuando vamos a la vida real; cuando salimos de los libros y tenemos que aplicarlo, esto no es fácil. La última oración de la respuesta de la DGI, se entiende que le está diciendo que no tiene que retener, pero … ¿en la primer lectura, les parece clara la respuesta?, dice que estarían gravados en Uruguay esos Servicios, pero por aplicación del Convenio, la potestad tributaria, no es de Uruguay, con lo cual no puede retener. Lo dicen de una forma muchísimo más difícil.
• Todo esto, está bajo un paraguas en que el Servicio se brinde desde México, y ocasionalmente desde Uruguay, pero que no sea mediante un lugar fijo de negocios, y que no supere los 183 días en un año … ¿Y si supera?. Aquí es cuando recuerdo que le preguntaba a mi padre cuando era chico: ¿Y si un día se termina el petroleo, qué hacemos?; y él me decía: no te preocupes, no se terminará!. Y yo me iba a jugar tranquilo. Seguramente no tendría una respuesta mejor, o si la tuviese, no era necesario decírmela. Así como también decía al inicio que era bastante difícil que en nuestra vida práctica como Profesionales, se nos diera estos casos, muchísimo más difícil será si se extiende más de 183 días … pero, ¿Y si se extiende?. En la teoría, no lo desarrollan. Se dice que configuraría el EP de Servicios, entonces Uruguay logra la llave para gravarlo (obtiene la potestad tributaria) y un EP, pasaría a tributar IRAE. Bárbaro!!!. Si Usted es el Contador de ese caso, tiene el tema resuelto. Pero pongámonos en el lugar del Contador que recibe un Servicio Técnico, que se extiende más de 183 días, ¿Qué hace?. Seguramente le dirá al mexicano, mirá que ahora sos Sujeto Pasivo de IRAE … y el otro le dirá: aja!!!, … y qué hacemos?; porque retener no le vamos a retener. Entonces durante los primeros seis meses no le retenemos porque no tenemos la potestad tributaria, y después tampoco porque es sujeto pasivo de IRAE. ¿Será así?
• Aunque no se retenga, hay que informar a la DGI.
• Y por último, si viene a Uruguay, se configura el IVA, con lo cual sí habría que retenerle por el IVA (termina siendo neutro, pero hay que hacerlo).

Cr. Darío Abilleira

Montevideo – 28/01/2019