Consulta Nº 5006

La presente consulta es formulada por el titular de una empresa unipersonal, que fue contratado por una Sociedad de Responsabilidad Limitada Uruguaya para realizar tareas de desarrollo de software, asesoramiento, consultoría en informática, soporte a usuarios, documentación e implantación de productos desarrollados en la casa del cliente.

El cliente de la SRL es una dependencia estatal de un país extranjero y la tarea es realizada en Uruguay durante tres semanas al mes, donde se realiza tareas de programación y soporte a usuarios, vía mail, Chat e Internet. Además, durante una semana al mes, se visita al cliente en el exterior, donde se hace entrega de los desarrollos, se instala y se capacita personal del estado extranjero.

El titular de la empresa unipersonal consulta sobre si la renta obtenida es de fuente uruguaya, en base a lo establecido en el artículo 3 del Título 7 del TO 96.

Del planteo de la pregunta se desprende que existen tres partes involucradas:

A)  el titular de la empresa unipersonal, que es el consultante, quien tiene un contrato de servicios con una SRL Uruguaya.

B)  una SRL Uruguaya que tiene dentro de sus clientes a un organismo estatal del exterior.

C) el organismo estatal del exterior, el cual contrató a la SRL Uruguaya para la producción y desarrollo de un determinado software.

Del contrato que adjuntó el consultante se desprende que la SRL Uruguaya es propietaria de los derechos intelectuales y comerciales del producto desarrollado.

En primera instancia, corresponderá determinar si el consultante es contribuyente del IRPF o del Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE).

En sucesivas consultas se ha entendido que para el desarrollo de programas informáticos, la utilización de equipos de computación constituye un aspecto determinante para concluir que existe combinación de factores capital y trabajo en forma conjunta para la obtención de la renta. Como ejemplo cabe citar la Consulta Nº 3.543 (Bol. 271), Consulta Nº 3.581 (Bol. 274), Consulta Nº 4.601 (Bol. 399) y Consulta Nº 4.606 (Bol.403).

No obstante lo anterior, con la aprobación de la Ley Nº 18.083 de 27 de diciembre de 2006, el literal B) del artículo 3 del Título 4 TO 96 del IRAE agrega un nuevo elemento de análisis al establecer que, en el caso de la prestación de servicios, se entenderá que no existe actividad empresarial cuando la actividad personal se desarrolle utilizando exclusivamente bienes de activo fijo aportados por el prestatario.

Para el caso en consulta, según surge del contrato de Arrendamiento de Servicios que adjuntó el consultante, en el punto Quinto: ”Medios de Producción”, se establece que para la prestación de los servicios se utilizarán materiales y equipos del consultante y en caso de ser necesario, se podrá hacer uso de equipos y materiales propiedad de la SRL Uruguaya o de sus clientes.

Por lo tanto, el consultante no será contribuyente de IRPF; por el contrario, según se desprende del contrato de Arrendamiento de Servicios suscripto, queda comprendido en el IRAE.

Dentro del IRAE, el literal S) del artículo 52º del Título 4 del TO 96 prevé, entre otras, la exoneración de las rentas “…obtenidas por la actividad de producción de soportes lógicos y de los servicios vinculados a los mismos, que determine el Poder Ejecutivo, siempre que los bienes y servicios originados en las antedichas actividades sean aprovechados íntegramente en el exterior.”

Esta norma fue reglamentada por el artículo 163º bis del Decreto Nº 150/007 de 24.04.007 con el texto dado por el artículo 11º del Decreto Nº 208/007 de 18.06.007.

En dicho artículo se establece: “Biotecnología, bioinformática y software destinados al exterior.- Exonérase las rentas derivadas de investigación y desarrollo en las áreas de biotecnología y bioinformática, y las obtenidas por la actividad de producción de soportes lógicos y de los servicios vinculados a los mismos, que determine el Poder Ejecutivo, siempre que los bienes y servicios originados en las antedichas actividades sean aprovechados íntegramente en el exterior…”

Para el caso que se analiza, el consultante presta un servicio a una SRL Uruguaya, y es esta entidad la que posteriormente presta efectivamente un servicio a una entidad del exterior. Por lo tanto no se cumple con la hipótesis prevista en el artículo 163º bis mencionado, en todo caso, será la SRL Uruguaya que presta el servicio al exterior la que eventualmente podrá acceder a dicho beneficio.

Además de las disposiciones mencionadas, el artículo 140º del Decreto Nº 150/007 exonera de IRAE las rentas derivadas de la actividad de producción de soportes lógicos, estableciendo en su inciso segundo:

 “…

Las rentas exoneradas en el inciso anterior incluyen las derivadas del desarrollo, implementación en el cliente, actualización y corrección de versiones, personalización (GAPs), prueba y certificación de calidad, mantenimiento del soporte lógico, capacitación y asesoramiento, siempre que se cumpla alguna de las siguientes condiciones:

a) sean desarrolladas directamente por el productor del soporte;

b) sean servicios prestados a empresas productoras de soportes lógicos;

Estarán incluidas en el alcance subjetivo de la exoneración a que refiere el presente artículo exclusivamente las entidades comprendidas en los numerales 1, 2, 4, 5 y 7 del literal A) del artículo 3, Título 4 del Texto Ordenado 1996.”

A pesar de cumplir con lo dispuesto en el literal b) trascripto, en la medida que el consultante es titular de una empresa unipersonal, no queda comprendido dentro de las entidades enunciadas en el artículo 140º del Decreto Nº 150/007, por lo tanto no podrá acceder al beneficio de la exoneración mencionada.

Teniendo en cuenta la operativa detallada, será de aplicación el artículo 7º del Título 4 del TO 96, que determina cuáles rentas se considerarán de fuente uruguaya, “…se considerarán de fuente uruguaya las rentas provenientes de actividades desarrolladas, bienes situados o derechos utilizados económicamente en la República, con independencia de la nacionalidad, domicilio o residencia de quienes intervengan en las operaciones y del lugar de celebración de los negocios jurídicos.

…

Asimismo, se considerarán de fuente uruguaya en tanto se vinculen a la obtención de rentas comprendidas en este impuesto, las obtenidas por servicios prestados desde el exterior a contribuyentes de este impuesto.” (Subrayado nuestro)

En consecuencia, cuando el consultante le preste un servicio a un contribuyente de IRAE, como es la SRL Uruguaya, dichos servicios se considerarán de fuente uruguaya, con independencia de que sea prestado desde el exterior.

Que la SRL Uruguaya acceda a la exoneración prevista en los artículo 140º y 163º bis del Decreto Nº 150/007, en nada afecta la situación, ya que el hecho de obtener la exoneración no hace más que reafirmar que dichas rentas se encontraban comprendidas en el impuesto.

Por último, en relación al IVA, el numeral 21) del artículo 34º del Decreto Nº 220/998 de 12.08.998, establece:

 “Artículo 34.- Exportación de servicios. Las operaciones comprendidas en el concepto de  exportación de servicios son:……………………………………

21) Los servicios prestados para el diseño, desarrollo e implementación de contenidos digitales (entendiéndose por tales aquellos que se produzcan previa orden del usuario) y la licencia de uso de contenidos digitales por un periodo o a perpetuidad, siempre que sean prestados a personas del exterior y aprovechados exclusivamente en el exterior.”

El mismo análisis realizado para el impuesto a la renta permite concluir que no es el consultante quien podrá acceder a este beneficio, sino que eventualmente la beneficiaria podría ser la SRL a la cual el consultante presta servicios.

No obstante, los servicios prestados desde el exterior no estarán alcanzados por el IVA según lo dispone el artículo 1º del Título 10 del TO 96.

Por lo tanto, para el caso consultado, en la medida que parte de los servicios son prestados desde el exterior, esa parte de los ingresos no estarán comprendidos en este tributo, no siendo deducible el IVA compras asociado a los servicios prestados desde el exterior.

30.04.009

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